La legge di bilancio per il 2019 ha nuovamente introdotto la norma che permette di rivalutare i beni dell’impresa, di qualsiasi natura essa sia e qualsiasi sia il regime contabile adottato e cioè, ordinario o semplificato.
Affinché la rivalutazione abbia effetto è necessario il versamento, anche attraverso compensazione, di un’imposta sostitutiva delle imposte dirette e dell’Irap, pari al 16 e al 12 per cento a seconda che, rispettivamente, si tratti di beni ammortizzabili o non ammortizzabili.
Sul fronte dei riferimenti temporali, la rivalutazione può essere eseguita, con riferimento ai beni risultanti dal bilancio relativo all’esercizio in corso alla data del 31 dicembre 2017 e deve risultare dal bilancio o rendiconto relativo all’esercizio successivo, per il quale il termine di approvazione scade successivamente al 1° gennaio 2019, data di entrata in vigore della legge n. 145 del 2018.
In altre parole, per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, i beni devono risultare alla fine dell’esercizio 2017, devono essere rivalutati con riferimento all’esercizio 2018, purché, come dovrebbe essere, i termini di approvazione del bilancio 2018 scadano successivamente al primo gennaio 2019.
Per quanto concerne le modalità di rivalutazione dei beni, tre sono i metodi a disposizione del contribuente:
- la rivalutazione del costo storico e del fondo di ammortamento: in questo modo si mantiene inalterata la durata del processo di ammortamento;
- la rivalutazione del solo costo storico: attraverso tale metodo vi è un allungamento del processo di ammortamento, se viene, naturalmente, mantenuto inalterato il precedente coefficiente. Se, invece, al contrario, il coefficiente di ammortamento viene incrementato, la durata del periodo di vita utile del cespite rimane immutata;
- la riduzione del fondo di ammortamento: tale metodo comporta lo stanziamento di ammortamenti su un costo analogo a quello originario.
Facendo presente che il limite della rivalutazione è il valore economico del bene, si sottolinea che sul maggior valore attributo al bene, con uno dei metodi appena elencati, va pagata un’imposta sostitutiva del 16 per cento, se si tratta di bene ammortizzabile, ovvero del 12 per cento se, invece, il bene non è ammortizzabile. In caso di affitto di azienda o di usufrutto, di cui si è detto sopra, l’imposta sostitutiva riferibile alla riserva di rivalutazione, trasferita dall’affittuario o dall’usufruttuario al concedente, costituirà per quest’ultimo un credito d’imposta
Sempre con riferimento ai beni oggetto di rivalutazione, essi vanno suddivisi in categorie omogenee e la rivalutazione deve coinvolgere tutti i beni della singola categoria omogenea. All’interno della singola categoria omogenea va adottato un unico sistema di rivalutazione, come quello, ad esempio, basato sul valore di mercato, ma possono essere adottati metodi diversi tra i tre sopra rappresentati. I beni ad uso promiscuo, quali, ad esempio, i cellulari e le auto, possono essere esclusi dalla categoria omogenea.
Il decreto-ministeriale 162 del 2001, richiamato, come norma di riferimento, dal comma 946, dell’articolo 1 della legge di bilancio per il 2019, stabilisce, in merito alle categorie omogenee di beni, che, per quanto le partecipazioni, esse devono essere raggruppate in categorie omogenee per «natura in conformità ai criteri di cui all’articolo 61 (attuale articolo 94, ndA) del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917».
Per i beni materiali ammortizzabili, diversi, però, dagli immobili e da beni iscritti in pubblici registri, il raggruppamento per categorie omogenee deve avere luogo tenendo conto l’anno di acquisizione e il coefficiente di ammortamento, mentre gli immobili vanno considerati separatamente dai beni mobili iscritti in pubblici registri facendo attenzione che i primi, al fine della loro classificazione in categorie omogenee, deve essere effettuata la distinzione tra aree fabbricabili, «aventi la stessa destinazione urbanistica», e «aree non fabbricabili, fabbricati non strumentali», e fabbricati strumentali per destinazione, fabbricati strumentali per natura. Gli impianti e i macchinari, anche se infissi al suolo, sono raggruppati in categorie omogenee con le regole valide per gli altri beni, ossia in base all’anno di acquisizione e al coefficiente di ammortamento.
Infine, per i beni mobili iscritti in pubblici registri, è necessario distinguerli, sempre per la loro classificazione in categorie omogenee, in:
- aeromobili,
- veicoli,
- navi e imbarcazioni iscritte nel registro internazionale e
- navi ed imbarcazioni non iscritte in tale registro.
La riserva di rivalutazione, che viene a crearsi per effetto del maggior valore attribuito ai beni dell’impresa, al netto dell’imposta sostitutiva, è una riserva fiscalmente in sospensione d’imposta che, quindi, in caso di distribuzione ai soci deve scontare la normale imposizione sia in capo alla società, aumentata dell’imposta sostitutiva poi riconosciuta come credito d’imposta, sia in capo ai soci. Viene, però, data sempre la possibilità anche dalla legge di bilancio per il 2019, di affrancare e cioè liberare la predetta riserva, in tutto o in parte, con riferimento alla tassazione che dovrebbe subire altrimenti in capo alla società e di cui si è appena detto, pagando un’imposta sostituiva del 10 per cento.
Il maggior valore attribuito ai beni viene riconosciuto, ai fini fiscali a partire dal terzo esercizio successivo e, pertanto, per i soggetti che esercizio coincidente con l’anno solare, dal 2021 con eccezione per i beni immobili per i quali il predetto riconoscimento fiscale, in base a quanto stabilito dal comma 947, dell’articolo 1, della legge 145 del 2018, è riconosciuto con effetto dal periodo d’imposta in corso alla data del 1° dicembre 2020.
Nel caso in cui, antecedentemente all’inizio del quarto esercizio successivo a quello in cui è stata eseguita la rivalutazione, uno o più beni rivalutati siano oggetto di cessione a titolo oneroso, ovvero di assegnazione ai soci o di destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa ovvero, ancora, al consumo personale o familiare dell’imprenditore, la norma stabilisce che ai fini della determinazione delle plusvalenze o minusvalenze si deve avere riguardo «al costo del bene prima della rivalutazione». In tale caso viene riconosciuto in capo al cedente o assegnante del bene, un credito d’imposta pari all’ammontare dell’imposta sostitutiva riferibile alla rivalutazione del singolo bene ceduto o assegnato. In tale caso la riserva di rivalutazione, incrementata dell’imposta sostitutiva riferibile al bene ceduto, non è più in sospensione d’imposta.
L’imposta sostitutiva va versata in un’unica rata, anche attraverso compensazione, entro il termine previsto per il versamento del saldo dell’Irpef o dell’Ires dovuta per il periodo d’imposta con riferimento al quale è eseguita la rivalutazione.