L’articolo 1, comma 629, lettera b, della legge 190/2014 (Stabilità 2015) ha inserito, all’interno del Dpr 633/1972, il nuovo articolo 17-ter (cosiddetto meccanismo dello split payment o della scissione dei pagamenti), in virtù del quale per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti degli enti pubblici, l’Iva è dovuta dal cessionario o committente, se non è debitore d’imposta in base alle vigenti disposizioni riguardanti il tributo.

Successivamente questo testo iniziale dell’articolo 17-ter del Dpr 633/1972 ha subito delle modifiche per effetto dell’articolo 1, comma 1, lettera a, Dl 50/2017, convertito, con modificazioni, dalla legge 96 del 21 giugno 2017, cosiddetta Manovra correttiva 2017.

Mentre il Dl 148 del 16 ottobre 2017 (nuovo decreto fiscale) amplia l’istituto dello split payment a tutte le società controllate dalla pubblica amministrazione, però a far data dal 1°gennaio 2018, modificando nuovamente l’articolo 17-ter del Dpr 633/1972.

Le modalità di funzionamento

Il tentativo dell’introduzione dello split payment da parte del legislatore ha come finalità quello di contrastare i fenomeni delle frodi Iva.

Dal lato pratico, il meccanismo della scissione dei pagamenti opera nel seguente modo: in relazione agli acquisti di beni e servizi effettuati dalle pubbliche amministrazioni, per i quali queste non siano debitori d’imposta (ossia per le operazioni non assoggettate al regime di reverse charge), l’Iva addebitata dal fornitore nelle corrispondenti fatture deve essere versata dall’ente cessionario (o committente) direttamente all’Erario, anziché dal cedente (o prestatore) del bene (o del servizio).

Le disposizioni attuative dello split payment sono state fornite dal Dm Economia e Finanze 23 gennaio 2015 (pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 3.2.2015, n. 27), il quale è stato successivamente modificato dal Dm 20 febbraio 2015 (pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 27.2.2015, n. 48).

Il meccanismo dello split payment è stato, inoltre, oggetto di numerosi chiarimenti da parte dell’agenzia delle Entrate, contenuti in diversi documenti di prassi.

I chiarimenti delle Entrate

Con la circolare n. 6/E del 19 febbraio 2015, l’agenzia delle Entrate ha fornito i seguenti orientamenti: il sistema di versamento dell’imposta da parte dell’amministrazione pubblica non trova applicazione nei confronti delle operazioni assoggettate a regimi speciali ai fini Iva (per esempio regime del margine, agenzia di viaggio, regime di franchigia per le piccole imprese, ecc.).

In sostanza lo split payment non trova applicazione in relazione alle operazioni assoggettate a regimi speciali che non prevedono l’evidenza dell’imposta in fattura e che dispongono l’assolvimento secondo regole proprie; nel caso in cui le pubbliche amministrazioni ricevono una fattura indicante l’Iva in misura inferiore a quella dovuta, le stesse dovranno fare ricorso alla procedura di regolarizzazione di cui all’art. 6, comma 8, del Dlgs 471/1997 e, quindi, l’imposta oggetto di regolarizzazione dovrà essere corrisposta con le modalità previste da tale procedura.

La norma prevede, in ogni caso, che se chi acquista un bene (nel caso in esame la Pa): a) non ha ricevuto la fattura, deve presentare all’Ufficio competente, entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell’operazione, previo pagamento dell’imposta entro il trentesimo giorno successivo, un documento in duplice esemplare dal quale risultino le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Dpr 633/1972 relativo alla fatturazione delle operazioni; b) ha ricevuto una fattura irregolare, deve presentare all’Ufficio indicato al punto a, entro il trentesimo giorno successivo a quello della sua registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare recante le indicazioni medesime, previo versamento della maggiore imposta eventualmente dovuta.

L’estensione introdotta dalla Manovra correttiva 2017

La Manovra correttiva 2017 introduce disposizioni volte a estendere l’ambito applicativo dello split payment: per effetto delle norme in esame tale modalità di versamento è estesa all’Iva dovuta per tutte le operazioni (prestazioni di servizi e cessioni di beni) effettuate nei confronti delle pubbliche amministrazioni inserite nel conto consolidato pubblicato dall’Istat.

Si prevede che lo split payment si applichi anche per le operazioni effettuate nei confronti di altri soggetti, tra cui le società controllate dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri, dai Ministeri e dagli enti territoriali, nonché le società quotate.

Si dispone l’applicazione dello split payment ai compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito (dunque ai compensi dei professionisti).

La nuova disposizione introdotta dalla Manovra correttiva 2017, aggiungendo il comma 1-bis all’articolo 17-ter del Dpr 633/1972, prevede che le novità sullo split payment si applicano anche alle operazioni effettuate nei confronti dei seguenti soggetti: a) società controllate, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, nn. 1 e 2, del codice civile, direttamente dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri; b) società controllate, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, n. 1, del codice civile, direttamente dalle regioni, province, città metropolitane, comuni, unioni di comuni; c) società controllate direttamente o indirettamente, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, n. 1, del codice civile, dalle società di cui alle lettere a e b, ancorché queste ultime rientrino fra le società di cui alla lettera d ovvero fra i soggetti di cui all’articolo 1, comma 2, della legge 31 dicembre 2009, n. 196; d) società quotate inserite nell’indice Ftse Mib della Borsa italiana; la norma prevede che con il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze può essere individuato un indice alternativo di riferimento per il mercato azionario.

A richiesta, i cessionari o i committenti devono rilasciare un documento che attesti la loro riconducibilità ai soggetti cui si applicano le norme sullo split payment; i cedenti e prestatori in possesso di tale attestazione devono applicare questa modalità di versamento dell’Iva.

Sono stati esclusi dall’applicazione delle norme sullo split payment gli enti pubblici gestori di demanio collettivo, limitatamente alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi afferenti alla gestione dei diritti collettivi di uso civico. Inoltre, è stato previsto: che a partire dal 1° gennaio 2018, ci sarà un’accelerazione dei rimborsi da conto fiscale per i soggetti passivi d’imposta a cui si applica lo split payment, con erogazione diretta da parte di Equitalia, sui fondi di bilancio resi disponibili dall’agenzia delle Entrate, eliminando così i tempi per l’accredito di specifici fondi da parte dell’amministrazione finanziaria; un’interpretazione autentica delle prestazioni qualificate come accessorie a fini Iva, cui si applica il medesimo trattamento dell’operazione principale alle condizioni di legge, con particolare riferimento al settore dei trasporti; l’estensione delle disposizioni in tema di solidarietà nel pagamento dell’Iva al settore dei combustibili per autotrazione.

La confusione sui destinatari

In attuazione delle suddette novità normative contenute nella Manovra Correttiva 2017, è stato emanato il Dm 27 giugno 2017 che ha inserito i nuovi articoli 5-bis e 5-ter al Dm 23 gennaio 2015, definendo i destinatari dei nuovi obblighi di split payment.

Con particolare riferimento alle fatture emesse a partire dall’1.7.2017 e fino al 31.12.2017, il Dm 27 giugno 2017 aveva originariamente previsto che lo speciale meccanismo della scissione dei pagamenti si sarebbe dovuto applicare, oltre alle società controllate o incluse nell’indice Ftse Mib indicate nell’articolo 17-ter, comma 1-bis, Dpr 633/1972, anche alle amministrazioni pubbliche indicate nell’elenco Istat pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 30.9.2016, n. 229.

A distanza di pochi giorni dall’adozione del suddetto provvedimento, il Dipartimento delle Finanze ha reso nota l’emanazione di un nuovo decreto in materia di split payment, il Dm 13 luglio 2017, modificativo del citato Dm 27 giugno 2017 e contenente norme attuative delle disposizioni di cui all’articolo 1 del Dl 50/2017.

La principale rettifica è inerente all’individuazione delle Amministrazioni pubbliche destinatarie della disciplina dello split payment attraverso l’eliminazione, nell’articolo 5-bis, del Dm 23 gennaio 2015, del riferimento all’elenco delle pubbliche Amministrazioni inserite nel conto economico consolidato, pubblicato dall’Istat ai sensi dell’articolo 1, comma 3, legge 196/2009: a fronte di tale modifica è stato eliminato, altresì, dal testo del Dm 23 gennaio 2015, il riferimento all’elenco delle Amministrazioni inserite nel conto economico consolidato pubblicato dall’Istat introdotto dal citato Dm 27 giugno 2017.

Conseguentemente, per effetto delle suddette modifiche, il campo di applicazione dello split payment per le amministrazioni pubbliche coincide adesso con quelle amministrazioni che applicano le norme in materia di fatturazione elettronica obbligatoria, ai sensi dell’articolo 1, commi da 209 a 214, della legge 244/2007.

In particolare, in base alle indicazioni fornite nella relazione illustrativa al nuovo decreto, rientrano nell’ambito dello speciale meccanismo dello split payment: i soggetti indicati ai fini statistici nell’elenco contenuto nel comunicato dell’Istat che viene pubblicato nella Gazzetta Ufficiale entro il 30 settembre di ogni anno; le Autorità indipendenti; i soggetti di cui all’articolo 1, comma 2, Dlgs 165/2001 (ossia le amministrazioni dello Stato, le aziende e le amministrazioni dello Stato a ordinamento autonomo, le Regioni, le Province, i Comuni, le Comunità montane, le Camere di Commercio, eccetera, nonché, fino alla revisione organica della disciplina di settore, anche il Coni); le Amministrazioni autonome.

In ogni caso, vista la rilevanza delle modifiche apportate dal Dm 13 luglio 2017, è stata prevista anche una clausola di salvaguardia in base alla quale sono fatti salvi i comportamenti dei soggetti, siano essi fornitori o acquirenti, che si sono conformati alla precedente versione del decreto in relazione alle fatture per le quali l’esigibilità dell’imposta si è verificata dal 1° luglio 2017 fino alla data di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del citato Dm 13 luglio 2017.

In attuazione di tali disposizioni, poi, il 26 luglio il Dipartimento delle Finanze ha pubblicato sul proprio sito quattro elenchi e alcune puntualizzazioni di particolare importanza, valevoli con riferimento al 2017. Gli elenchi riportano le informazioni di dettaglio di tutte le società controllate e quotate che sono sottoposte al particolare adempimento.

Dopo pochi giorni il Dipartimento delle Finanze ha reso disponibile sul proprio sito il 4 agosto 2017, la versione rettificata di due dei quattro elenchi definitivi pubblicati lo scorso 26 luglio relativi ai soggetti che, partire dal 1° luglio 2017, sono tenuti all’applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti.

La rettifica si è resa necessaria a seguito delle ulteriori segnalazioni effettuate da parte degli operatori interessati, pervenute al Ministero dell’Economia e delle Finanze successivamente alla pubblicazione degli elenchi definitivi.

I documenti oggetto delle rettifiche sono i seguenti: quello delle società controllate di diritto dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri e delle società controllate da queste ultime; quello delle società controllate di diritto da Regioni, Province, Città metropolitane, Comuni, Unioni di comuni e delle società controllate da queste ultime.

Il Dipartimento delle Finanze, in relazione ai citati elenchi, ha provveduto a: escludere sette società con riferimento alle quali, sulla base della documentazione pervenuta, è stata accertata la mancanza dei requisiti soggettivi per l’applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti; includere dodici società per le quali è stata verificata la sussistenza dei requisiti sopra citati.

Per converso, rimangono invariati gli ulteriori due elenchi che erano stati emanati, in data 26 luglio 2017, e cioè: l’elenco delle società controllate di fatto dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri e delle società controllate da queste ultime; l’elenco delle società quotate inserite nell’indice Ftse Mib della Borsa italiana.

Il Dipartimento delle Finanze del Ministero dell’Economia in data 14 settembre 2017 ha ripubblicato gli elenchi delle società controllate da pubbliche amministrazioni, centrali e locali, rilevanti per l’applicazione del meccanismo dello split payment, debitamente rettificati per tenere conto delle segnalazioni pervenute da parte di alcuni contribuenti successivamente alla pubblicazione degli elenchi del 4 agosto 2017.

In particolare, l’aggiornamento ha riguardato l’esclusione di due società, per accertata mancanza dei requisiti, e l’inclusione di otto nuove società.

Le novità del decreto fiscale

L’articolo 3 del Dl 16 ottobre 2017, n.148, recante «Disposizioni urgenti in materia finanziaria e per esigenze indifferibili», prevede importanti novità in relazione allo split payment a far data però dalle fatture emesse dal 1° gennaio 2018.

La nuova disposizione, che sostituisce integralmente il comma 1-bis dell’articolo 17-ter del Dpr 633/1972, rispetto al passato, troverà applicazione per le cessioni verso tutti gli enti pubblici economici nazionali, regionali e locali, comprese le aziende speciali e le aziende pubbliche di servizi alla persona.

È previsto, inoltre: l’ampliamento dell’istituto dello split payment alle fondazioni partecipate da pubbliche amministrazioni per una percentuale complessiva non inferiore al 70 per cento del fondo di dotazione; l’introduzione di una nuova categoria di soggetti ricompresi nello specifico obbligo, rappresentata dalle società partecipate per una percentuale complessiva non inferiore al 70% da pubbliche amministrazioni, da enti pubblici economici e da società controllate dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri, dai ministeri ovvero dagli enti locali.