Circolare per la Clientela|7 settembre 2022|n. 16

La cessione dei crediti d’imposta edilizi da parte delle banche ai correntisti (che agiscono come imprenditori o professionisti) può essere sempre effettuata anche se riferita a crediti derivanti da precedenti opzioni comunicate all’agenzia delle Entrate prima del 1° maggio 2022. Non è necessario, inoltre, che le banche cedenti abbiano già effettuato due precedenti cessioni a soggetti qualificati.

La cessione del credito a terzi e lo «sconto in fattura»

I contribuenti Irpef o Ires che sostengono la spesa agevolata con il Superbonus del 110% o con altri bonus edili non al 110%, per i quali è possibile effettuare la cessione del credito o lo «sconto in fattura», negli anni 2020, 2021, 2022, 2023, 2024 e solo per il Superbonus del 110% nel 2025, possono, in alternativa alla detrazione diretta nella propria dichiarazione dei redditi, optare, ai sensi dell’articolo 121, comma 1, del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, alternativamente tra:

• la cessione del « credito d’imposta di pari ammontare ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari, senza facoltà di successiva cessione, fatta salva la possibilità di due ulteriori cessioni solo se effettuate a favore » di soggetti qualificati, quali le banche e gli intermediari finanziari iscritti all’albo di cui all’articolo 106 del Testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia (decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385), le società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’articolo 64 del predetto Testo unico (https://infostat.bancaditalia.it/GIAVAInquiry-public/ng/int-albi/search) (comprese le società di gestione del risparmio, SGR, le società di intermediazione mobiliare, SIM, le società di investimento a capitale variabile, SICAV, e le società di investimento a capitale fisso, SICAF, purché facciano parte del gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’articolo 64 del Dlgs 385/1993, come chiarito dall’interrogazione parlamentare del 20 aprile 2022, n. 5-07901) o le imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia ai sensi del decreto legislativo 7 settembre 2005, n. 209 (limitazione applicabile dal 17 febbraio 2022, grazie alla Faq delle Entrate del 17 marzo 2022, che ha sostanzialmente anticipato l’applicazione, prevista dal 26 febbraio 2022, delle regole del decreto legge Antifrodi-bis del 25 febbraio 2022, n. 13, che, tra l’altro, ha abrogato non retroattivamente l’articolo 28, comma 2, decreto legge 27 gennaio 2022, n. 4); la cessione del credito può essere effettuata anche ad un prezzo inferiore rispetto al valore nominale della detrazione fiscale, cioè ad esempio ad un prezzo pari all’80% o al 103% della spesa detraibile, rispetto al valore nominale della detrazione che è del 110% della stessa;
• un « contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, fino a un importo massimo pari al corrispettivo stesso, anticipato dai fornitori che hanno effettuato gli interventi e da questi ultimi recuperato sotto forma di credito d’imposta, di importo pari alla detrazione spettante, cedibile dai medesimi ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari, senza facoltà di successiva cessione, fatta salva la possibilità di due ulteriori cessioni solo se effettuate a favore » dei suddetti soggetti qualificati (limitazione applicabile dal 17 febbraio 2022, grazie alla Faq delle Entrate del 17 marzo 2022); in questo caso, il « credito d’imposta è calcolato sull’importo dello sconto applicato » (risposta 9 settembre 2020, n. 325 e circolare delle Entrate dell’8 agosto 2020, n. 24/E, al paragrafo 7).

Correntisti

Grazie alla legge di conversione del decreto legge 17 maggio 2022, n. 50 (decreto Aiuti), per le banche (o le società appartenenti ad un gruppo bancario, iscritto all’albo di cui all’articolo 64 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, ma non per altri cessionari), i crediti derivanti da bonus edilizi, che hanno acquisito da contribuenti o da imprese, potranno «sempre» essere ceduti (anche prima di effettuare le «due ulteriori cessioni» a soggetti qualificati) a soggetti diversi dalle persone fisiche che agiscono per scopi estranei all’attività imprenditoriale, commerciale, artigianale o professionale eventualmente svolta (cioè diversi dai consumatori o utenti, come definiti dall’articolo 3, comma 1, lettera a, del Codice del consumo, di cui al decreto legislativo 6 settembre 2005, n. 206), a patto che questi ultimi « abbiano stipulato un contratto di conto corrente con la banca stessa, ovvero con la banca capogruppo ». In ogni caso, questi ultimi cessionari non avranno la facoltà di ulteriore cessione.

Per la cessione ai correntisti (che agiscono come imprenditori o professionisti), pertanto, non è necessario che le banche cedenti abbiano già effettuato le due cessioni ai soggetti qualificati.

Relativamente all’entrata in vigore di quest’ultima agevolazione per le banche, contenuta nell’articolo 14, comma 1, lettera b), decreto legge 17 maggio 2022, n. 50, prima della legge di conversione del decreto Semplificazioni, una svista legislativa prevedeva la sua applicazione:

• « anche alle cessioni o agli sconti in fattura comunicati all’Agenzia delle entrate prima della data di entrata in vigore » della legge di conversione del Dl Aiuti, « fermo restando il limite massimo delle cessioni di cui all’articolo 121, comma 1, lettere a) e b), del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34 » (articolo 14, comma 1-bis, Dl n. 50/2022);
• ma solo « alle comunicazioni della prima cessione o dello sconto in fattura inviate all’Agenzia delle entrate a partire dal 1° maggio 2022 » (articolo 57, comma 3, Dl n. 50/2022).

Le due condizioni dovevano essere sommate; quindi, questa cessione ai correntisti (imprese o professionisti) non poteva essere utilizzata per le prime cessioni o sconti in fattura inviati alle Entrate fino al 30 aprile 2022, lasciando fuori anche tutte le comunicazioni per le spese sostenute nel 2021. Un emendamento introdotto in sede di conversione del decreto legge sulle Semplificazioni fiscali (articolo 40-quater, Dl n. 73/2022) ha eliminato l’articolo 57, comma 3, Dl n. 50/2022; quindi, la cessione facilitata introdotta dal decreto legge 50/2022 non è più limitata ai crediti per i quali la «prima cessione» o il primo «sconto in fattura» sono stati inviati « all’Agenzia delle entrate a partire dal 1° maggio 2022» (si veda Il Sole 24 Ore del 9 agosto 2022). Si dovrà attendere qualche mese per comprendere se questa ennesima modifica normativa sulla cessione dei crediti potrà riaprire il mercato dei crediti fiscali generati dai bonus edili. In ogni caso, si ritiene che se veramente si volesse sbloccare il mercato secondario di questi crediti si dovrebbe consentire di riportare in avanti i crediti d’imposta che non si riescono a compensare nell’anno di ripartizione degli stessi (5 anni fino al 2021 e 4 anni dal 2022), per la cosiddetta «incapienza» dell’F24.

Codice identificativo univoco e cessioni non frazionate

A partire dalle «prime» cessioni e «sconto in fattura» comunicati all’agenzia delle Entrate dal 1° maggio 2022, visibili in Fisconline o Entratel dal 10 del mese successivo (ad esempio, il 10 giugno 2022 per le prime opzioni inviate a maggio 2022):

• viene attribuito un codice identificativo univoco da indicare nelle comunicazioni delle eventuali successive cessioni, previo aggiornamento del relativo modello;
• i crediti non possono formare oggetto di cessioni parziali successivamente alla prima comunicazione (articolo 121, comma 1-quater, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34).

Il codice identificativo non è riferito alla stessa rata relativa a tutti gli interventi agevolati, ma vi è un codice diverso anche per tipologia di intervento « così come contraddistinti dai codici indicati nella tabella riportata nelle istruzioni al modello di comunicazione dell’opzione » (risposta del 19 maggio 2022, n. 279).

Anche prima di maggio 2022, in fase di caricamento sulla Piattaforma delle Entrate, i crediti derivanti dalle prime cessioni o dagli sconti in fattura venivano suddivisi in rate annuali di pari importo, in base alla «tipologia di detrazione» e all’«anno di sostenimento» della spesa. Da maggio 2022, a «ciascuna rata annuale» è stato attribuito un codice univoco, visibile sulla Piattaforma, il quale dev’essere indicato nelle eventuali successive cessioni delle singole rate, ai fini della tracciatura dei trasferimenti del credito.

Pertanto, il divieto di cessione parziale si intende riferito all’importo delle singole rate annuali in cui è stato suddiviso il credito ceduto da ciascun soggetto titolare della detrazione; le successive cessioni possono avere ad oggetto «per l’intero importo» anche solo una o alcune delle rate di cui è composto il credito, mentre le altre rate (sempre per l’intero importo) possono essere cedute anche in momenti successivi ovvero utilizzate in compensazione tramite modello F24. In quest’ultimo caso (compensazione), anche in modo frazionato, naturalmente. Invece, le singole rate non possono essere oggetto di cessione parziale o in più soluzioni (Faq delle Entrate del 19 maggio 2022). In pratica, non è possibile frazionare i crediti per importi più piccoli della singola annualità (si veda anche la nota dell’Abi del 20 maggio 2022, prot. UTR/000790).

Scelta irrevocabile di compensazione per singole rate

I cessionari e i fornitori sono tenuti preventivamente a confermare l’esercizio dell’opzione nella Piattaforma cessione crediti. Inoltre, per i crediti derivanti dalle prime comunicazioni inviate dal 1° maggio 2022, è necessario comunicare preventivamente tramite la Piattaforma cessione crediti la scelta irrevocabile di fruizione in compensazione, con riferimento a ciascuna rata annuale (punti 5.2 e 6.4 del provvedimento 3 febbraio 2022, n. 35873).

Proroga della scadenza dell’invio della comunicazione dell’opzione per i soggetti Ires e i titolari di partita Iva

Solo per l’anno 2022 , i soggetti passivi Ires (ad esempio, le Spa, le Srl o le Sapa) e i titolari di partita Iva (cioè gli imprenditori individuali), che sono tenuti a presentare la dichiarazione dei redditi entro il 30 novembre 2022 (quindi, non per quelli che, per i più vari motivi, hanno un diverso termine di presentazione della dichiarazione), possono inviare all’agenzia delle Entrate la comunicazione per l’esercizio delle opzioni di cessione del credito o sconto in fattura per i crediti relativi a spese sostenute nel 2021 e per le rate residue di quelle sostenute nel 2020, anche successivamente al termine previsto per gli altri soggetti, cioè anche dopo il 29 aprile 2022, ma comunque entro il 15 ottobre 2022 (articolo 10-quater, comma 2-bis, del decreto legge 27 gennaio 2022, n. 4, aggiunto dalla conversione in legge del decreto legge 1° marzo 2022, n. 17, cosiddetto decreto bollette 2022).

Si ricorda che i trasferimenti successivi ai primi (ad esempio, da banca a banca o da fornitore a banca), invece, non sono scaduti il 29 aprile 2022 e non vanno trasmessi con il modello approvato con il provvedimento del 3 febbraio 2022, ma direttamente sulla Piattaforma delle Entrate. Per questo motivo, non sono interessate alla suddetta proroga.

Comunicazione da parte delle società in trasparenza

La scelta di limitare la proroga dal 29 aprile 2022 al 15 ottobre 2022 della scadenza dell’invio della comunicazione delle opzioni per la cessione del credito o lo sconto in fattura solo ai soggetti Ires e ai titolari di partita Iva, tralasciando le società di persone, consente di comprendere come i soggetti titolati ad inviare queste comunicazioni, nei casi delle società di persone o delle Srl in trasparenza fiscale, siano i singoli soci (solitamente persone fisiche) di queste società e non le società stesse (si veda al riguardo Il Sole 24 Ore del 29 marzo 2022).

Indicazione in fattura dello «sconto in fattura»

Con il particolare meccanismo dello «sconto in fattura», quest’ultimo non può mai ridurre l’imponibile Iva , ma va tolto dall’importo del totale della fattura (a differenza dei classici sconti contrattuali sul prezzo di listino, che si applicano prima del calcolo dell’imponibile Iva). Va indicato espressamente nella fattura come « sconto praticato ai sensi dell’articolo 121 del decreto-legge n. 34 del 2020 » (punto 3.1 del provvedimento delle Entrate del 3 febbraio 2022, n. 35873). Meglio indicare anche che lo sconto viene condizionato anche all’invio da parte del contribuente della Comunicazione all’agenzia delle Entrate.

Nota di accredito

Per stornare una fattura che erroneamente non conteneva l’indicazione dello «sconto in fattura», non è possibile emettere una nota di accredito (seguita dalla ri-fatturazione). La risposta dell’agenzia delle Entrate del 20 luglio 2022, n. 385, infatti, ha trattato il caso di una fattura emessa da un’impresa edile a fine 2021 per il bonus facciate senza l’indicazione dello «sconto in fattura» del 90% e pagata, sempre nel 2021, dal cliente con bonifico «parlante», solo per il 10% dell’importo. L’impresa, poi, accortasi «dell’errore sulla fattura», non ha inviato all’agenzia delle Entrate entro il 29 aprile 2022 la comunicazione dell’opzione per lo «sconto in fattura», considerando « inutile mandare avanti una pratica con una fattura non corretta ».

Secondo l’agenzia delle Entrate non è possibile modificare, con una nota di accredito, la fattura originariamente emessa, al solo fine di riemettere una nuova fattura integrata con l’espressa indicazione dello sconto praticato, neanche datando quest’ultima dicembre 2021 e «pagando le sanzioni per invio tardivo», in quanto le condizioni previste dall’articolo 26 del Dpr 633/1972, per emettere le note di variazione in diminuzione (ad esempio, rettifica del regime Iva, dell’aliquota o degli altri elementi obbligatori dell’articolo 21 del Dpr 633/1972) non comprendono la mancata annotazione dello «sconto in fattura», il quale costituisce solo una modalità di pagamento del corrispettivo.

Indicazione in fattura dello «sconto»

Secondo la risposta del 20 luglio 2022, n. 385, siccome l’impresa non ha « indicato nella fattura emessa a fronte della prestazione resa, l’ammontare dello sconto pattuito, l’opzione per il contributo sottoforma di sconto non può considerarsi perfezionata ». Poi, dice anche che « questa detrazione non potrà essere ceduta non avendo il committente, beneficiario della detrazione, effettuato la comunicazione all’Agenzia delle entrate entro il 29 aprile 2022 ». Si ritiene che le due condizioni per l’esercizio dell’opzione operino separatamente. Quindi, l’impresa non poteva inviare la comunicazione nei termini a causa del mancato inserimento dell’indicazione dello sconto nella fattura emessa.

In questi casi, il committente potrà detrarre nella propria dichiarazione dei redditi il 90% dell’importo pagato nel 2021 (pari al 10% della fattura), in presenza di tutti gli altri requisiti previsti. Per i restanti pagamenti che verranno effettuati nel 2022 (per il 90% della fattura), il contribuente potrà detrarre nella dichiarazione dei redditi relativa al 2022 il 60% del bonus facciate o cedere ad altri soggetti il relativo credito, previa opzione per la cessione del credito.

Errori e correzioni della comunicazione all’agenzia delle Entrate

Ad oggi l’agenzia delle Entrate non ha chiarito come ci si debba comportare in casi di invio dei modelli di comunicazione di opzione o cessione del credito errati. Secondo la procedura di rettifica delle comunicazioni inviate, prevista dal punto 4.7 del provvedimento dell’8 agosto 2020, n. 283847/2020 (non modificata dal provvedimento delle Entrate del 3 febbraio 2022, n. 35873), la comunicazione inviata può essere annullata solo entro il quinto giorno del mese successivo a quello di invio, pena il rifiuto della richiesta. Entro lo stesso termine, può essere inviata una comunicazione interamente sostitutiva della precedente; altrimenti, ogni comunicazione successiva si aggiunge alle precedenti. Si auspica di poter correggere eventuali errori delle comunicazioni anche in tempi più lunghi. Si tratta, infatti, spesso di errori formali che non incidono sugli importi e sulla spettanza dei crediti d’imposta trasferiti, come, ad esempio, la mancanza del numero 1 nella casella Sal (errore, che limita i successivi invii, per i Sal successivi).

Secondo la risposta del 15 dicembre 2020, n. 590, l’errata compilazione del modello di comunicazione non determina di per sé l’impossibilità di correggere eventuali errori commessi dai beneficiari della detrazione, sempreché ciò avvenga prima dell’utilizzo del credito qui in esame da parte degli stessi o del fornitore/cessionario. L’agenzia, però, non ha chiarito come correggere eventuali errori della comunicazione. Anche per la risposta a interpello della Direzione Regionale delle Entrate dell’Emilia-Romagna (prot. 909-1324/2021) vi è l’impossibilità tecnica di far valere l’errore nel modello, trascorso il termine per l’annullamento (entro il giorno 5 del mese successivo) (si veda Il Sole 24 Ore del 3 agosto 2021). Il provvedimento delle Entrate del 1° dicembre 2021, n. 340450/2021, però, non concede ancora la possibilità di inviare un’integrativa della comunicazione inviata oltre il termine del giorno 5 del mese successivo a quello di invio.

A Speciale Telefisco del 15 giugno 2022, l’agenzia delle Entrate ha confermato che, sia per gli errori formali che per quelli sostanziali commessi in fase di compilazione delle suddette comunicazioni, è in via di finalizzazione un’apposita circolare con la quale saranno fornite indicazioni per la soluzione dei casi più frequenti finora riscontrati. Nel caso di errori formali (ad esempio, l’indicazione dei dati catastali, il numero dei Sal e la tipologia del cessionario), l’agenzia ritiene che, ferma restando la sussistenza dei requisiti, non venga pregiudicata la spettanza della detrazione e, quindi, la correttezza della cessione del credito. Questi errori formali dovranno comunque essere segnalati all’agenzia delle Entrate e corretti con le modalità che saranno indicate con la predetta circolare.

Per gli errori sostanziali (ad esempio, l’ammontare della spesa e della detrazione), invece, sarà necessario il puntuale esame di ciascuna fattispecie, allo scopo di valutare come rimuoverne gli effetti, tenuto conto della cessione o meno del credito e degli altri eventuali effetti prodotti sulla compensazione tramite il modello F24.

Relativamente alla possibilità di correggere o annullare comunicazioni già inviate all’Enea, invece, si veda Il Sole 24 Ore del 15 ottobre 2021.